През 2020 г. влязоха в сила законодателни промени по отношение задължителната регистрация по ЗДДС, засягащи лица, извършващи еднородна дейност в един и същи търговски обект чрез две и повече фирми.

Измененията въвеждат задължителна регистрация по ЗДДС, чрез обединяване на оборотите на данъчно задължените лица за формиране на облагаемия оборот за задължителна регистрация, който праг е 50 000 лв. за последните 12 последователни месеца.

В настоящата статия ще дискутираме формираната до момента съдебна практика по установяване на сложния фактически състав на разпоредбата на чл. 96 ал. 10 от ЗДДС и ще изкажем нашето становище във връзка нейното приложение.

При какви условия свързани фирми с еднородна дейност подлежат на регистрация по чл. 96 ал. 10 от ЗДДС?

За да стигнем до отговора на поставения въпрос, следва да разгледаме всеки един от елементите на сложния фактически състав на посочената разпоредба, който съдържа особености относно:

– лицата ( „свързани“ или „лица, действащи съгласувано“)

– мястото на извършване на дейност   („един и същ търговски обект“)

– вида дейност („еднородна“)

– времеви характеристики на дейността  („последователно“ извършване на дейността)

Липсата на един от горните елементи, ще доведе и до липса на основание за регистрация по чл. 96 ал. 10 от ЗДДС.

Кога е налице последователно извършване на дейността?

Започваме с този елемент, доколкото противоречията в тълкуването му между практикуващи юристи, счетоводители и данъчни експерти е довело до издаване на становище от НАП относно приложението му.

Съгласно мотивите към становището, понятието „последователно“ няма легално определение в ЗДДС и в други нормативни актове, като смисълът вложен от законодателят следва да се изведе от основното значение на думата според официалния речник на българския език и съгласно аспекта вложен в нормата на чл. 96 ал. 10 от ЗДДС.

 „Последователно“ извършване на дейността е налице при замяна или редуване във времето на две или повече данъчно задължени лица, извършващи дейността.

От друга страна, от съдържанието на ал. 11 на чл. 96 ЗДДС, следва, че не е налице последователно извършване от две лица на еднородна дейност, ако е налице прекъсване на дейността за повече от 1 (един) месец от датата на преустановяване на дейността от предходното лице и датата на започване на дейността от активното лице.

В този случай, оборотите на предшестващите лица, реализирани в обекта, не се включват в оборота на проверяваното лице.

Какви са последствията ако фирмите извършват дейността паралелно в един и същ обект?

Съобразно изложеното по-горе обяснения, ако отделните субекти извършват еднородна дейност в един и същ търговски обект едновременно едно с друго (без редуване/замяна), не е осъществена една от предпоставките за задължителна регистрация, а именно „последователно извършване на дейност“ и оборотите им не следва да се обединяват.

Важно! Въпреки това, данъчните могат да приложат разпоредбата на чл. 96 ал. 10 от ЗДДС, ако че преценят, че в конкретния случай, икономическата дейност е организирана по този начин, с цел заобикаляне на закона и избягване данъчно облагане. Затова е важно да се отбележи, че всеки конкретен случай подлежи на отделен специфичен анализ.

За момента съдебната практика изключва приложението на чл. 96 ал. 10 от ЗДДС при едновременно упражняване на дейност.

В кои случаи дейността следва да се квалифицира като еднородна?

Според ВАС,  по отношение на дейността – за да се счете, че същата е еднородна, е достатъчно да са изпълнени 2 (две) или повече от предпоставките, регламентирани в чл. 96, ал. 10, изр. второ от ЗДДС.

Тоест, не е необходимо идентичност на всички характеристики на дейността, изброени в чл. 96 ал. 10 –  предлаганите стоки или услуги, персонала, доставчиците/клиентите, ползваните активи, търговската марка/наименованието на обекта.

Например: Извършвате ресторантьорска дейност. Прекъсвате дейността с едната фирма и регистрирате друга фирма, с която започвате дейността в същия обект.

Въпреки, че новорегистрираната фирма е с друго наименование и с друг управител и собственик, който не е „свързано лице“ по смисъла на закона, в случай че преназначите всички служителите от старата фирма в новата и оперирате същия вид ресторантьорство, например заведение-тип механа, ще са изпълнени предпоставките дейността да се зачете като еднородна.

Кога е налице един търговски обект?

На първо място трябва да се разграничат понятията седалище и адреса на управление на дружеството и понятието „търговски обект“. Двете не са идентични.

Възможно е дружеството да има множество търговски обекти, които не съвпадат с адреса на управление на същото и обратно, да има един търговски обект, на който адрес да е регистриран и адреса на управление. Законът се интересува от идентитет на търговския обект, в който дружествата осъществяват дейността.

Легалното определение на понятието  „Търговски обект“ се намира в §1, т. 41 от ДР на ЗДДС, а именно.

„Търговски обект е всяко място, помещение или съоръжение (например: маси, сергии и други подобни) на открито или под навеси, във или от което се извършват продажби на стоки или услуги, независимо че помещението или съоръжението може да служи същевременно и за други цели (например: офис, жилище или други подобни), да е част от притежаван недвижим имот (например: гараж, мазе, стая или други подобни) или да е производствен склад или превозно средство, от което се извършват продажби.“

Ако дейността се осъществява чрез електронен магазин?

Съгласно чл. 37 от Указ № 883 от 24.04.1974 г. за прилагане на Закона за нормативните актове, думи или изрази с утвърдено правно значение се използват в един и същ смисъл във всички нормативни актове. Ако се налага отклонение от общоприетия смисъл на дума или израз, с допълнителна разпоредба се определя смисълът им за съответния нормативен акт.

В параграф §1, т. 87 от Допълнителните разпоредби на ЗДДС е поместено легалното определение за „Електронен магазин“, а именно:

„Електронен магазин е софтуер, достъпът до който се осъществява през интернет при използване на уеб-браузер или мобилно приложение, и чрез който се извършва продажба на стоки/услуги посредством сключване на договор от разстояние по чл. 45 от Закона за защита на потребителите, като се предоставя възможност за избор от клиента на стоки/услуги чрез потребителска кошница или по друг начин, както и за предоставяне на информация за контакт с купувача, адреса на доставка и метода за плащане.“

При анализ на легалните дефинициите на двете понятия, може да се направи извод, че понятието търговски обект, не съдържа  електронните магазини, като платформи, посредством които се извършват продажби на стоки/услуги. Не считаме, че същото може да се приеме като съоражение по смисъла вложен в параграф 1, т. 41 от ДР на ЗДДС.

Следователно, в случай, че няколко фирми извършват онлайн-търговия чрез една платформа и са налице останалите предпоставки на чл. 96 ал. 10 от ЗДвП, би следвало да не подлежат на задължителна регистрация.

При анализ на съдебната практика, към момента сме открили едно единствено съдебно производство касаещо обжалване на имуществена санкция, на търговец, осъществяващ онлайн търговия последователно чрез пет отделни дружества, който е санкциониран с имуществена санкция за нарушение на разпоредбите на чл. 96 ал. 10 от ЗДДС във вр. 96 ал. 1 от ЗДДС. Решението е на районен съд и потвърждава наказателното постановление. Същото не може да служи като обективен критерии за наложена съдебна практика по този спорен въпрос.

Считаме, че всеки казус следва да бъде индивидуално анализиран и преценен с оглед вида на продаваните стоки, чрез кои електронни магазини и платформи за онлайн търговия, се предлагат стоките, на собствен хостинг ли се помещават електронните магазини, как се регистрират поръчките и как се доставят стоките, какви са начините за плащане и други важни обстоятелства.

Кои лица са свързани или действащи съгласувано?

Освен горните елементи, законодателят изисква данъчнозадължените лица да са „свързани“ или „действащи съгласувано“.

Следователно за да възникне задължения за регистрация по чл. 96 ал. 10 от ЗЗДС, е необходимо да се установи едно от двете качества на субектите.

Понятието „свързани лица“ за нуждите на данъчното облагане има легална дефиниция, уредена в § 1, т. 3 от Допълнителните разпоредби на ДОПК, като включва съпрузите, роднини по права линия и по съребрена до трета степен, връзките работодател – служител, съдружниците, дъщерните дружества, лицата, спрямо които се упражнява пряко или косвено общ контрол, лицата, едното от които е направило дарение на другото.

Понятието „лица, действащи съгласувано“ е дефинирано в новосъздадената т.93 от ДР на ЗДДС. Съгласно текстът на разпоредбата това са лица, в управлението, контрола и/или капитала на които участват свързани по § 1, т. 3, букви „а“, „б“, „в“ и „л“ от допълнителните разпоредби на ДОПК лица, или лица, от взаимоотношенията между които или между всяко от тях и трето лице според съществуващата между тях икономическа, организационна, семейна или друга обвързаност/свързаност може да се направи извод, че действат съгласувано и между тях могат да се уговарят условия, различни от обичайните.

Важно! Считаме, че втората хипотеза на дефиницията за съгласувана дейност, дава възможност и в същото време задължава данъчните и правоприлагащи органи да изследват внимателно всички обстоятелства, характеризиращи конкретната търговска дейност и при установена фактическа обвързаност между двете дружества, да квалифицират дейността като съгласувана.

От кога се прилага закона за заварените случаи?

Всички данъчно задължение лица, които към датата на влизане в сила на разпоредбите на чл. 96 ал. 10 от ЗДДС (01.01.2020 г.) отговарят на условията на задължителна регистрация са длъжни да подадат заявление за регистрация в 14-дневен срок от влизане в сила на закона, тоест до 15.01.2020 г.

Какви са последствията за субекта регистриран принудително по чл. 96 ал. 10 от ЗДДС?

Съгласно чл.102, ал.3, т.1 от ЗДДС, за определяне на данъчните задължения на лицето в случаите, когато е било длъжно, но не е подало заявление за регистрация в срок, се приема, че лицето дължи:

• данък за извършените от него облагаеми доставки и облагаеми вътреобщностни придобивания
• данък за получените облагаеми доставки на услуги, за които данъкът е изискуем от получателя (например доставки на рекламни услуги от Фейсбук, Гоогле)

за периода от изтичането на срока, в който е следвало да бъде издаден актът за регистрация, ако лицето е подало заявлението за регистрация в срок, до датата, на която е регистрирано от органа по приходите.

Практика е данъчните органи да не признават за данъчен кредит платеното от данъчно задължения субект ДДС, за периода, през който същият не е бил регистриран по ЗДДС, а е бил длъжен да се регистрира.

Размерът на дължимия данък добавена стойност се определя по реда на чл. 67 ал. 2 от ЗДДС, като се приема че дължимият ДДС за всяка осъществена доставка на стока/услуга, е бил включен в продажната цена на стоката/услугата.

Дължат се и лихви за забава върху дължимите, но навнесени данъчни задължения.

Задълженията се определят с Ревизионен акт.

Едновременно, проверяващите инспектори може да съставят акт за установяване на административно нарушение, въз основа на който да бъде издадено наказателно постановление, с което ви се налага предвидената в чл. 178 от ЗДДС имуществена санкция.

Какви действия следва да предприемете ако смятате че са нарушени правата ви?

В случай, че данъчните органи ви регистрират служебно по ЗДДС на основание чл. 96 ал. 10 от ЗДДС, следва в 14 дневен срок от уведомяването ви, да подадете жалба за отмяна на акта за регистрация, издаден от органи по приходите.

Първоначално жалбата се подава до компетентния Директор на дирекция ОДОП. В случай, че решението за издаване на акта за регистрация бъде потвърдено, жалбата следва да бъде подадена до компетентния административен съд.

В случай, че сте наказани с имуществена санкция с наказателно постановление, същото може да бъде обжалвано пред компетентния районен съд. Жалбата се подава в 14 дневен срок от датата на връчване, чрез органа издал наказателното постановление.